建立基层自律机制维护行业竞争秩序的经验与思考

　　会计师事务所参与会计市场的竞争是行业发展的客观规律，只有竞争才能提高执业素质，只有竞争才能注重服务品质，只有竞争才能立足市场。然而在会计市场竞争的过程中，仍然存在违反行业管理规定的行为，使正常的竞争秩序受到冲击。笔者拟针对当前业务竞争中违背注册会计师职业道德的行为和如何共同构筑行业自律组织的形式，提出个人的观点及思路，以求共识。

    一、当前注册会计师行业竞争中存在的问题

    目前注册会计师行业中出现的不正当竞争行为大致可归纳为两种类型：一是借竞争之名行不正当竞争之实。其主要表现为：在新闻媒体上刊登降低收费标准的公告来承揽业务；在工商行政管理部门设立验资点并公开搞分成；在承接业务上压价格、搞回扣；利用原挂靠部门行政权力的余威指定审计单位或由政府公务员直接到企业抢揽业务等等。实行该类行为均有“善意的动机”，如曰减轻企业负担，为验资客户提供“一条龙”服务，为改制所扶上马送一程等等。二是以反不正当竞争之由来压制正当竞争。其典型的表现手法有：联合本地政府权力部门对客户进行胁迫、欺诈、利诱，对跨区域执业的事务所、注册会计师予以威胁、攻击、诋毁，同时，对内宣扬外区域事务所出具的审计报告对本区域无效，对外宣布跨区域执业应先征得本区域事务所的同意等等。这类以构筑新一轮区域封锁、业务垄断为目的而采用不正当竞争手段的“理由”主要是：改制所承受了原留所人员的包袱，地方管理部门应保证其有稳定的业务收入；跨区域执业会搞乱客户关系，不利于当地政府部门的统一管理；事务所跨区域执业会引起矛盾乃至破坏事务所之间的友好关系。

    从纯审计业务角度剖析，降价、压价、分成、回扣等行为，表面上反映的是会计师事务所单项业务收入不到位，实质上是给事务所带来了风险隐患。不论是按管理会计的“成本—效益平衡性”原理，还是按财务会计的“成本与收入的配比”理论来决定行为取向，审计项目收费不到位都将导致以削减审计程序来保本，而审计程序不到位，特别是必须执行的审计程序被削减，当然会增大该审计项目的审计风险。封锁、垄断、干预等行为在短时期内确实可以为受其保护的会计师事务所提供一定的业务来源，但这些以依赖地方权力部门而谋取的收益，势必以牺牲服务品质和执业质量为代价，并已给当今注册会计师行业造成三大负面影响：第一，无视国法、行规，扰乱会计市场的正常竞争秩序，贬低了我国注册会计师行业在社会主义市场经济中应有的作用和地位；第二，无视各级注协的告诫，违背市场竞争的基本法则，有损会计师事务所在社会公众心目中的形象；第三，无视执业原则和风险，破坏了注册会计师职业道德规范，侵犯了注册会计师的人格尊严。

    二、温州市建立注册会计师行业基层自律机制的经验与思考

    根除会计市场不正当竞争业务的行为，建立注册会计师行业正常竞争秩序，共同维护注册会计师执业环境，是新世纪注册会计师的职责。广大注册会计师也迫切要求保护行业的利益，以促进行业正常竞争。这方面，近年来温州市区各家会计师事务所的主任会计师自发地组织起来，共同探索建立注册会计师行业正常竞争秩序的路子，可以给我们许多新的启示。其基本思路是，建立以基层会计师事务所为主体，以“行业自律公约”作为约束和规范同一地域事务所之间行为的形式，以维护注册会计师职业形象，谋求事务所的共同发展为目的，采取主任会计师联席会议的行业自律组织形式，当地注册会计师协会对此进行指导、支持。首先，对行业和社会反映最强烈的降价、压价收费现象进行讨论，经过4次主任会计师会议协商，在2000年3月下旬签署了《温州市区会计师事务所行业自律公约第一号——业务收费》(以下简称《第一号公约》)，并于2000年4月1日起执行。《第一号公约》核心内容是规定报表审计、验资业务的最低收费标准，明确检查和违约处罚的具体条款。为了和第一号公约相配套，我们接下来又对承接业务中存在的回扣、分成行为予以取缔。由于回扣、分成行为涉及的主要对象是政府有关权力部门，因此前后历时5个多月，召集了五次主任会计师会议，直到2000年7月才签署了《温州市区会计师事务所行业自律公约第二号—制止回扣行为》(以下简称《第二号公约》)，并于2000年8月15日起执行。《第二号公约》的中心协议条款是明确回扣行为形式和制止范围，以及检查中发现违约情况后允许被查方以书面方式申明意见、以投票表决确认的程序、以回扣总额的一定比例作为处罚标准并提交省、市注协或市纪委、监察部门处理。

    温州市区会计师事务所行业自律公约的签署、实施，究竟效果如何?2000年10月22日，联席会议在同一时间对6家事务所执业情况组织了检查。混合编组的检查人员采用随机抽样的方法抽查了4月1日至9月30日期间的367份报告，抽查面为16.7%。共发现违约收费9起，占被查数2.45%；共计少收费2715元，其中最低少收费为95元，最高少收费为1100元。按照检查汇报会议的决定，违约事务所被处以了少收费额10倍的罚款。实践证明，《第一号公约》在这6个月的执行期间是奏效的，确实起到了减少、消除恶性降价竞争业务的不正当行为的作用，同一地域事务所按公约标准收费的目标已基本达到，行业自律组织成员之间的相互理解和信任也进一步加深。可以说，不论是社会公众的反响，还是签约会计师事务所本身的收益，均得到较好回报。

    在参与制定、签署和检查温州市区会计师事务所行业自律公约的过程中，笔者有以下一些体会：第一，维护注册会计师执业环境、清除业务竞争中违背职业道德的行为，是注册会计师的共同心愿，而事务所改制为此提供了很好的基础。对不正当竞争不论是埋怨、指责、观望等均无济于事，只有从自身做起、从现在做起的行动，才是正确有效的途径。第二，只有求得共识，才能有所作为。签署行业自律公约是一个调整行为取向的“磨合”过程，也是一个集中个别认识达到群体共识的过程。这个"磨合"需要时间和耐心，需要正视现实、敢于面对自己的违规行为，要以行业整体利益为重，以注册会计师职业道德要求重新规范自己的行为，这是净化执业环境、实行行业自律的基础。第三，自我制约、自我管理是行业自律的特征。促成这种特征形成的基本条件有：一是参加行业自律组织的成员是自发的，不带有任何政府行政色彩；二是各成员的自身利益与行业利益紧密联系，各成员具有自愿维护行业利益的迫切需求；三是成员之间互相信任，具备自觉纠正违规行为和共同信守行业公约的积极心态。第四，切实可行是制定行业自律公约的重要原则。所谓切实可行，是指制定行业自律公约时既要正视社会现实、联系实际，把检讨自己的行为和调整自身观念取向有机结合起来，又要符合政府现行有关政策、法规的要求。公约的主要条款内容应力求含义确切并具有可操作性，要坚持成熟一条，签约一条。成员之间已经达成共识的先制定签约，未达共识的暂时搁置，待成熟后再签约，切忌操之过急、偏求全面。同时，公约的内容与主要条款可由一位主任会计师负责筹划起草，在会议前将草稿交给其他主任会计师。这样不仅可以提高会议效率，还可使全体成员有充分时间考虑及表达不同意见。

    构筑同业联盟、维护行业利益、协调同业关系、共同谋求发展，是我们温州市区会计师事务所建立注册会计师行业自律组织的初衷。经过一年行业自律组织的活动，以主任会计师联席会议的方式使行业自律公约的签署、执行得以保障。通过对公约执行的检查，也暴露出一些问题，如变更验资收费标准各事务所有不同理解，有按资产总额计收的，也有按年报审计收费标准套的，还有按实收资本总额计收的。显然，通过检查暴露出的问题如不能及时予以解决，势必影响公约的执行力度。为此，主任会计师联席会议专题作了研究，统一了对变更验资分档收费的标准及有关事项的修改，并于2000年10月23日签署了《行业自律公约第三号--业务收费》的补充协议。该补充协议从形式上看是对《第一号公约》中个别条款的修订与补充，但实质上是行业自律管理自我完善的一次有益尝试。为了进一步提高执行自律公约的自觉性，保证公约的顺利实施，经联席会议决定建立保证金制度。2001年2月15日，《温州市区会计师事务所行业自律公约第四号--保证金制度》签署。各签约事务所按各自上年度实际业务收入的1%计缴保证金，保证金由市注册会计师协会代为管理，专用于经签约单位检查确认的违约事务所违约赔款。保证金制度的建立，是基层行业自律机制进一步完善的体现，也是主任会计师群体体验实现自我管理、自我约束新共识的跨越。

    注册会计师行业正常竞争秩序的建立，有待于行业内外环境的改善，更取决于行业自律和行业监管的开展。笔者认为，一定地域范围内会计师事务所间形成行业自律组织实行自约自律和各级注册会计师协会强化行业监管力度实施检查、监督、惩戒，这二者相互配合运作会产生最佳效能，将加速行业正常竞争秩序的建立。基层行业自律组织通过签订公约形式来规范成员的行为，发挥自行制约的功能是不可否认的，但行业自律的范围、内容仍带有明显的局限性。因此，需要地方注册会计师协会行使正确引导行业自律组织、及时协调行业内外关系、严格实施行业监督惩戒的职能。当前，基层会计师事务所在进行行业自律的过程中，亟需地方注册会计师协会能开展以下三方面工作：一是注册会计师业务的拓展。我国有关法律法规对年度会计报表需经注册会计师审计的行业、时间均已作出规定，但各地执行情况是不平衡的。实践证明审计单位到位率与业务竞争激烈程度成反比例变化，如规定应审计的行业如能到位，注册会计师行业“僧多粥少”的业务竞争态势就可彻底改变。由于这项工作涉及到政府有关部门对法律、法规的执行力度，仅凭事务所的努力是力不能及、难以奏效的，需要注协担此重任。二是注册会计师业务的培训。注册会计师独立审计基本准则、具体准则、实务公告、执业规范指南的实施，为注册会计师执业提出了规范要求和可操作的指导意见。但注册会计师对上述要求、指导意见的认识、理解、吸收的程度不同，势必影响执业质量。地方注册会计师协会应加强对注册会计师业务的培训，促进当地注册会计师整体执业水准的提高。特别是要对区域内最基本的业务类型，确定必须执行的审计程序和统一的取证要素，以防出现同一地域的事务所间在执业同类业务时因取证口径不一或可随意削减必需的审计程序，给客户造成错觉，也为自己增大执业风险。三是加强注册会计师违规惩戒。在基层行业自律组织实行自律公约、共同维护执业环境的进程中，地方注协应予以配合，除对日常的业务检查监督中发现的违规行为予以查处外，也要监督自律公约的实施。要把违约投诉、申辩、受理、调查、核实、处罚、处理等内容纳入对注册会计师业务惩戒的工作范畴，使行业自律机制得以配套完善。